Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Учет доходов и расходов по договорам с длительным циклом в 1С». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Применять ПБУ обязаны юридические лица, выступающие в качестве подрядчиков либо в качестве субподрядчиков (далее — организации) в договорах строительного подряда (далее — договор), длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.
Доходы и расходы по договору на строительство
Основной принцип ПБУ 2/2008: доходы и расходы по каждому договору должны признаваться на каждую отчетную дату.
Выручка по договору определяется по стоимости работ, определенной в договоре с учетом возникающих в ходе исполнения договора корректировок на суммы:
- согласованных сторонами изменений в стоимости работ по договору, которые обуславливаются либо использованием более качественных и дорогостоящих строительных материалов и конструкций, а также выполнением работ, более сложных по сравнению с предусмотренными в технической документации;
- претензий к заказчикам: о возмещении затрат, не учтенных в смете, которые организация была вынуждена понести в связи с действиями (бездействием) указанных лиц; на дополнительные суммы сверх сметы по условиям договора (поощрительные платежи), например: за сокращение сроков строительства и др.;
- на суммы претензий к организации, например, за просрочку сроков строительства.
Доходы по договору, не связанные непосредственно с исполнением договора, в выручку по договору не включаются и учитываются как прочие доходы либо относятся в уменьшение прямых расходов по договору.
Например:
- доходы по договору купли-продажи от продажи организацией излишних строительных материалов и конструкций, приобретенных для исполнения договора;
- доходы в виде арендной платы за сданные в аренду другим лицам строительные машины и оборудование, которые временно не используются для исполнения договора;
- доходы от размещения наружной рекламы на строящемся объекте и т. д.
Расходы по договору состоят из:
- расходов, непосредственно связанных с исполнением договора (прямые расходы по договору);
- части общих расходов организации на исполнение договоров, приходящихся на данный договор (косвенные расходы по договору);
- расходов, не относящихся к строительной деятельности организации, но возмещаемых заказчиком по условиям договора (прочие расходы по договору). Например, расходы по передислокации строительной техники и строителей в район строительной площадки.
Прямые расходы по договору включают в себя фактически понесенные расходы и ожидаемые неизбежные расходы (предвиденные расходы), возмещаемые заказчиком по условиям договора.
Предвиденные расходы принимаются к учету:
- либо по мере их возникновения в процессе выполнения работ по строительству (по устранению недоделок в проектах и строительно-монтажных работах, по разборке оборудования из-за дефектов антикоррозийной защиты и т. п.);
- либо путем образования резерва на покрытие предвиденных расходов (на гарантийное обслуживание и гарантийный ремонт созданного объекта и т. п.). Резерв на покрытие предвиденных расходов образуется при условии, что такие расходы могут быть достоверно определены.
ПБУ 2/2008 Учет договоров строительного подряда в 1С:Бухгалтерии
В соответствии с ПБУ 2/2008 бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов организации выполняющей подрядные работы необходимо вести отдельно по каждому договору. При этом необходимо соблюдать два правила:
1. Если одним контрактом предусмотрено строительство комплекса объектов для одного или нескольких заказчиков по единому проекту, то для целей бухучета возведение каждого из них должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении одновременно следующих условий:
— если на строительство каждого объекта имеется техническая документация;
— по каждому объекту должны быть достоверно определены доходы и расходы.
2. Два и более договора, заключенные организацией с одним или несколькими заказчиками, должны рассматриваться как один договор. Для этого необходимо одновременно соблюсти два условия:
— в силу взаимосвязи отдельные договоры фактически должны относиться к единому проекту с нормой прибыли, определенной в целом по договорам;
— договоры исполняются одновременно или последовательно (непрерывно следуя один за другим).
1. Настоящее Положение устанавливает особенности порядка формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о доходах, расходах и финансовых результатах организациями (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), являющимися юридическими лицами по законодательству Российской Федерации и выступающими в качестве подрядчиков либо в качестве субподрядчиков (далее — организации) в договорах строительного подряда (далее — договор), длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.
2. Настоящее Положение распространяется также на договоры оказания услуг в области архитектуры, инженерно-технического проектирования в строительстве и иных услуг, неразрывно связанных со строящимся объектом, на выполнение работ по реконструкции, модернизации, ремонту объектов основных средств, по ликвидации (разборке) их, включая связанное с ней восстановление окружающей среды, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.
II. Объекты бухгалтерского учета по договорам
3. Бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов ведется отдельно по каждому исполняемому договору. 4. В случае, когда одним договором предусмотрено строительство комплекса объектов для одного или нескольких заказчиков по единому проекту, для целей бухгалтерского учета строительство каждого объекта должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении одновременно следующих условий:
- а) на строительство каждого объекта имеется техническая документация;
- б) по каждому объекту могут быть достоверно определены доходы и расходы.
5. Два и более договоров, заключенных организацией с одним или несколькими заказчиками, должны рассматриваться для целей бухгалтерского учета как один договор при соблюдении одновременно следующих условий:
- а) в силу взаимосвязи отдельные договоры фактически относятся к единому проекту с нормой прибыли, определенной в целом по договорам;
- б) договоры исполняются одновременно или последовательно (непрерывно следуя один за другим).
6. В случае, когда при исполнении договора в техническую документацию вносится дополнительный объект строительства (дополнительные работы), для целей бухгалтерского учета строительство дополнительного объекта (выполнение дополнительных работ) должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении хотя бы одного из следующих условий:
- а) дополнительный объект (дополнительные работы) по конструкционным, технологическим или функциональным характеристикам существенно отличается от объектов, предусмотренных договором;
- б) цена строительства дополнительного объекта (дополнительных работ) определена на основе согласованной сторонами дополнительной сметы.
V. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
27. В бухгалтерской отчетности организации раскрывается следующая информация по договорам, исполнявшимся в отчетном периоде:
- сумма признанной в отчетном периоде выручки по договору;
- способы определения признанной в отчетном периоде выручки по договору.
28. В бухгалтерской отчетности организации раскрывается следующая информация по каждому договору, незавершенному на отчетную дату:
- общая сумма понесенных расходов и признанных прибылей (за вычетом признанных убытков) на отчетную дату;
- сумма полученной предварительной оплаты, авансов, задатка на отчетную дату;
- сумма за выполненные работы, не предъявленная заказчику до выполнения определенных условий или до устранения выявленных недостатков работы на отчетную дату.
29. Разница между величиной не предъявленной к оплате начисленной выручки, которая признана в отчете о прибылях и убытках за предыдущие и/или текущий отчетные периоды, и величиной начисленной выручки по предъявленным к оплате промежуточным счетам отражается развернуто в бухгалтерском балансе организации:
- в качестве актива — не предъявленная к оплате начисленная выручка (если разница положительная);
- в качестве обязательства -задолженность перед заказчиками (если разница отрицательная).
* с учетом изменений, внесенных приказами Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 1999 г. № 107н, от 30 марта 2001 г. № 27н, от 18 сентября 2006 г. № 116н, от 27 ноября 2006 г. № 156н (зарегистрированы в Министерстве юстиции Российской Федерации: 28 января 2000 г., регистрационный номер 2064; 4 мая 2001 г., регистрационный номер 2693; 24 октября 2006 г., регистрационный номер 8397; 28 декабря 2006 г., регистрационный номер 8698).
Объект учета — договор
Как правило, учет доходов, расходов и финансовых результатов ведется по каждому договору2/2008.
Если одним договором предусматривается строительство нескольких объектов, для целей бухучета строительство каждого объекта рассматривается как отдельный договор на строительство. В ПБУ 2/2008 приводится два условия для разделения договора на несколько объектов:
1) возможность достоверно определить по каждому объекту доходы и расходы. На практике это условие выполняется, когда у бухгалтера есть какие-либо документы, в которых указаны ожидаемые доходы и расходы, связанные со строительством каждого объекта;
2) наличие технической документации на строительство каждого объекта2/2008.
На наш взгляд, второй критерий в ПБУ сформулирован не вполне удачно. Ведь техническая документация на каждый объект есть всегда.
Посмотрим, какие условия разделения одного договора на разные объекты, помимо возможности определения доходов и расходов по каждому договору, приводятся в первоисточнике — МСФО (IAS) 11.
Во-первых, выполняются ли работы в рамках договора строительного подряда?
Согласно п. 1 ПБУ 2/2008 Положение устанавливает особенности порядка формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о доходах, расходах и финансовых результатах организациями (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), являющимися юридическими лицами по законодательству Российской Федерации и выступающими в качестве подрядчиков либо в качестве субподрядчиков в договорах строительного подряда, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года (долгосрочный характер) или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы.
Таким образом, как только возникает договор строительного подряда, по срокам, подпадающим под действие ПБУ 2/2008, организация, являющаяся подрядчиком (субподрядчиком), должна применять указанное ПБУ.
Поскольку ПБУ 2/2008 не содержит определения договора строительного подряда, обратимся к нормам иных отраслей права. Так, согласно п. 1 ст. 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.
У каких документов статус ПБУ
Есть еще два нормативных документа по бухгалтерскому учету, которые имеют статус ПБУ, но ими не являются:
| Наименование документа | Утвержден документом |
| Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации | Приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н |
| Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций | Письмо Минфина России от 30.12.1993 № 160 |
Определяем степень завершенности работ
Итак, ПБУ 2/2008 определяет выручку и расходы по договору способом «по мере готовности», если финансовый результат (прибыль или убыток) исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен.
Суть способа «по мере готовности» заключается в том, что выручка и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ на отчетную дату и признаются в отчете о прибылях и убытках в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы, независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором) (п. 17 ПБУ 2/2008).
Если достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период невозможно, но существует вероятность, что расходы, понесенные при исполнении договора, будут возмещены, выручка по договору признается в отчете о прибылях и убытках в величине, равной сумме понесенных расходов, которые в этот отчетный период считаются возможными к возмещению.
Организация по своему усмотрению может определять степень завершенности работ по договору на отчетную дату.
В регистрах бухгалтерского учета такую выручку следует отражать как новый вид актива — «не предъявленная к оплате начисленная выручка» (п. 26 ПБУ 2/2008), который в бухгалтерском балансе может быть отражен по строке 1260 «Прочие оборотные активы» или по строке 1230 «Дебиторская задолженность» (Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2013 год (Приложение к письму Минфина России от 29.01.2014 № 07-04-18/01)). Например, для подрядчика затраты, связанные со строительством объекта, уже не являются его собственным имуществом, а все возведенное на строительной площадке является собственностью заказчика, даже если он еще документально не принял результат работ и не оформил в установленном порядке право собственности на возводимый объект. Подрядчик же после того, как он произвел затраты по строительству объекта, утратил право распоряжаться, пользоваться и владеть имуществом, использованным при строительстве, имея лишь риск случайной гибели или случайного повреждения строящегося объекта до момента подписания акта приема-передачи. Отражение же данного актива по другим статьям бухгалтерского баланса (например, «запасы») не совсем корректно.
ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»
В конце октября 2008 года Минфин выпустил новое ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда». Оно очень сильно отличается от предыдущего ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство». Рассмотрим, что изменилось и как это применить на практике:
- ПБУ 2/2008 адресовано подрядчикам и очень приближено к международному стандарту №11 «Договоры на строительство».
- Во-вторых, расширяется перечень договоров, на которые распространяется этот стандарт. К строительным договорам добавились договоры на сопутствующие строительству услуги.
- В-третьих, данное ПБУ применяется только в отношении договоров, носящих длительный характер или относящихся к разным отчетным периодам, т.е. сроки начала и окончания этих договоров приходятся на разные отчетные годы.
- В-четвертых, меняются принципы отражения договоров в бухгалтерском учете. Рассмотрим это более подробно. Также рассмотрим, как эти изменения возможно применить в программах 1С.
Объект учета — договор
Как правило, учет доходов, расходов и финансовых результатов ведется по каждому договору2/2008.
Если одним договором предусматривается строительство нескольких объектов, для целей бухучета строительство каждого объекта рассматривается как отдельный договор на строительство. В ПБУ 2/2008 приводится два условия для разделения договора на несколько объектов:
1) возможность достоверно определить по каждому объекту доходы и расходы. На практике это условие выполняется, когда у бухгалтера есть какие-либо документы, в которых указаны ожидаемые доходы и расходы, связанные со строительством каждого объекта;
2) наличие технической документации на строительство каждого объекта2/2008.
На наш взгляд, второй критерий в ПБУ сформулирован не вполне удачно. Ведь техническая документация на каждый объект есть всегда.
Посмотрим, какие условия разделения одного договора на разные объекты, помимо возможности определения доходов и расходов по каждому договору, приводятся в первоисточнике — МСФО (IAS) 11.
Согласно международному стандарту все зависит от того, как проходил договорный процесс. Объекты учитываются как отдельный договор, если:
- предложения о строительстве объектов направлялись заказчику по отдельности;
- по каждому объекту переговоры велись отдельно и подрядчик и заказчик могли отказаться от исполнения части договора, относящейся к каждому объект
Рекомендуем придерживаться подхода, обозначенного в IAS 11, как более логичного. При этом подтверждением правильности решения бухгалтера о разделении может являться, например, переписка с заказчиком.
Возможна и обратная ситуация — несколько договоров могут учитываться как один, если договоры:
- тесно взаимосвязаны и по существу представляют собой части единого проекта;
- выполняются одновременно или непрерывно один за други
Решение о том, нужно ли разделять (объединять) договоры в учете, относится к сфере профессионального суждения и зависит в значительной степени от усмотрения бухгалтера.
Расходы подрядчика до начала строительства
Еще до подписания договора строительная компания несёт предварительные затраты, которые нужно отразить на счете 97 «Расходы будущих периодов» (РБП). Это могут быть, например, расходы на участие в тендере или оплату банковской гарантии.
ДТ 97 – КТ 76 – произведенные затраты учтены в качестве РБП
ДТ 20 – КТ 97 – РБП отнесены на себестоимость после начала основных работ
Расходы на страхование также можно отражать в качестве РБП, как это было показано выше. Однако допускается и другой вариант. Сумму, выплаченную страховщику, можно учесть, как аванс, а затем списывать затраты на страхование постепенно, по мере истечения периода. Чаще всего страховые суммы распределяются равными долями на весь период строительства.
ДТ 76 – КТ 51 – перечислен аванс страховой компании
ДТ 20 – КТ 76 – страховые платежи отнесены на затраты
Договор страхования может быть заключен на несколько объектов, строительство которых ведется в рамках одного контракта. В этом случае методику деления затрат между объектами нужно отразить в учетной политике. Например – пропорционально стоимости работ по каждому объекту, но возможно использовать и иные критерии.
Приведем упрощенный пример учета по договорам строительного подряда.
На отчетную дату (и на момент составления отчетности) по всем договорам документы по приемке работ за декабрь заказчиками не подписаны.
Договор №1 действует с ноября отчетного года до марта следующего года. Принятие работ заказчиком по окончании работ. Стоимость 100 рублей.
Договор №2 действует с декабря отчетного года до июня следующего года. Принятие работ заказчиком по мере выполнения этапов работ по проектной документации (разработка площадки, заливка фундамента и т.д.). Стоимость 200 рублей.
Договор №3 действует с ноября предыдущего перед отчетным года до августа следующего года. Принятие работ ежемесячно. Стоимость 300 рублей.
По оборотно-сальдовой ведомости счета 20 «Основное производство» на конец отчетного периода сформирован остаток:
|
Объект учета |
Обороты за год |
Остаток на конец периода |
||
|
дебет |
кредит |
дебет |
кредит |
|
|
Договор №1 |
40 |
|
40 |
|
|
Договор №2 |
30 |
|
30 |
|
|
Договор №3 |
80 |
70 |
10 |
|
II. Объекты бухгалтерского учета по договорам
3. Бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов ведется отдельно по каждому исполняемому договору.
4. В случае, когда одним договором предусмотрено строительство комплекса объектов для одного или нескольких заказчиков по единому проекту, для целей бухгалтерского учета строительство каждого объекта должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении одновременно следующих условий:
а) на строительство каждого объекта имеется техническая документация;
б) по каждому объекту могут быть достоверно определены доходы и расходы.
5. Два и более договоров, заключенных организацией с одним или несколькими заказчиками, должны рассматриваться для целей бухгалтерского учета как один договор при соблюдении одновременно следующих условий:
а) в силу взаимосвязи отдельные договоры фактически относятся к единому проекту с нормой прибыли, определенной в целом по договорам;
б) договоры исполняются одновременно или последовательно (непрерывно следуя один за другим).
6. В случае, когда при исполнении договора в техническую документацию вносится дополнительный объект строительства (дополнительные работы), для целей бухгалтерского учета строительство дополнительного объекта (выполнение дополнительных работ) должно рассматриваться как отдельный договор при соблюдении хотя бы одного из следующих условий:
а) дополнительный объект (дополнительные работы) по конструкционным, технологическим или функциональным характеристикам существенно отличается от объектов, предусмотренных договором;
б) цена строительства дополнительного объекта (дополнительных работ) определена на основе согласованной сторонами дополнительной сметы.
Новые ПБУ в 2021–2023 годах
Министерством финансов ведется глобальная разработка федеральных стандартов бухучета на 2021–2023 годы. Согласно приказу Минфина от 05.06.2019 № 83н будут разработаны новые ПБУ и внесены поправки в уже изданные положения. План разработки и внедрения новшеств приведен в таблице ниже.
| № п/п | Название проекта ПБУ | Предполагаемый срок вступления в силу для обязательного применения |
| Разработка новых федеральных стандартов | ||
| 1.1 | Запасы | 2021 |
| 1.2 | Нематериальные активы | 2021 |
| 1.3 | ОС | 2021 |
| 1.4 | Незавершенные капвложения | 2021 |
| 1.5 | Документы и документооборот | 2021 |
| 1.6 | Некоммерческая деятельность | 2021 |
| 1.7 | Бухгалтерская отчетность | 2021 |
| 1.8 | Доходы | 2022 |
| 1.9 | Участие в зависимых организациях и совместная деятельность | 2022 |
| 1.10 | Финансовые инструменты | 2022 |
| 1.11 | Долговые затраты | 2022 |
| 1.12 | Расходы | 2023 |